PARECER NORMATIVO Nº 3, DE 10 DE JUNHO DE 2013
Assunto: Normas sobre administração tributária
Ementa: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS.INTIMAÇÃO PARA ENTREGA DE DECLARAÇÃO, DEMONSTRAÇÃO
OU ESCRITURAÇÃO DIGITAL. NOVA REDAÇÃO DO ART. 57 DA MP Nº 2.158-
35, de 2001, PELA LEI Nº 12.766, DE 2012. REVOGAÇÃO DA MULTA GERAL POR DESCUMPRIMENTO
DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. CONSEQUÊNCIAS.
Dispositivos Normativos: MP nº 2.158-35, de 2001, art. 57; Lei nº 12.766, de 2012, art. 8º; Lei nº 8.218,
de 1991, arts. 11 e 12; Lei nº 10.426, de 2002, arts. 7º e 8º ; Lei nº 10.637, de 2002, art. 30; Lei nº 8.212,
de 1991, art. 32-A; Lei nº 9.393, de 1996, art. 7º; Lei nº 9.779, de 1991, art. 16; Lei nº 11.374, de 2006,
art. 9º; Lei nº 3.470, de 1958, art. 19; LC nº 123, de 2006, arts. 38 e 38-A; Lei nº 8.981, de 1995, art.
88, inciso I; CTN, arts. 106, inciso II, alíneas “a” e “c”, 112, inciso II, 113, § 2º; Decreto nº 7.574, de
2011, art. 34.
e-Processo nº 10166.720187/2013-55.
Relatório
O presente Parecer Normativo cuida em analisar as consequências da nova redação do art. 57
da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, dada pela Lei nº 12.766, de 27 de
dezembro de 2012, em relação a atos inerentes da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB),
principalmente concernentes à fiscalização e ao controle do crédito tributário.
2. Antes da publicação da Lei nº 12.766, de 2012, assim dispunha o art. 57 da MP nº 2158-35,
de 2001:
Art. 57. O descumprimento das obrigações acessórias exigidas nos termos do art. 16 da Lei nº
9.779, de 1999, acarretará a aplicação das seguintes penalidades:
I – R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário, relativamente às pessoas jurídicas que
deixarem de fornecer, nos prazos estabelecidos, as informações ou esclarecimentos solicitados;
II – cinco por cento, não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das transações comerciais
ou das operações financeiras, próprias da pessoa jurídica ou de terceiros em relação aos quais seja
responsável tributário, no caso de informação omitida, inexata ou incompleta.
Parágrafo único. Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo SIMPLES, os valores e o percentual
referidos neste artigo serão reduzidos em setenta por cento.
2.1. A multa tinha um escopo genérico: quando não houvesse nenhuma específica, ela seria
aplicada a quaisquer situações que decorressem do descumprimento de uma obrigação acessória. Várias
situações contidas em atos normativos infralegais da RFB são sancionadas com essa multa.
2.2. A Lei nº 12.766, de 2012, alterou a redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, que
passou a ser:
Art. 57. O sujeito passivo que deixar de apresentar nos prazos fixados declaração, demonstrativo
ou escrituração digital exigidos nos termos do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou que
os apresentar com incorreções ou omissões será intimado para apresentá-los ou para prestar esclarecimentos
nos prazos estipulados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes
multas:
I – por apresentação extemporânea:
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas jurídicas
que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro presumido;
b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário ou fração, relativamente às pessoas
jurídicas que, na última declaração apresentada, tenham apurado lucro real ou tenham optado pelo
autoarbitramento;
II – por não atendimento à intimação da Secretaria da Receita Federal do Brasil, para apresentar
declaração, demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos, nos prazos estipulados
pela autoridade fiscal, que nunca serão inferiores a 45 (quarenta e cinco) dias: R$ l.000,00 (mil reais) por
mês-calendário;
III – por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração digital com informações inexatas,
incompletas ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o
faturamento do mês anterior ao da entrega da declaração, demonstrativo ou escrituração equivocada,
assim entendido como a receita decorrente das vendas de mercadorias e serviços.
§ 1º Na hipótese de pessoa jurídica optante pelo Simples Nacional, os valores e o percentual
referidos nos incisos II e III deste artigo serão reduzidos em 70% (setenta por cento).
§ 2º Para fins do disposto no inciso I, em relação às pessoas jurídicas que, na última declaração,
tenham utilizado mais de uma forma de apuração do lucro, ou tenham realizado algum evento de
reorganização societária, deverá ser aplicada a multa de que trata a alínea “b” do inciso I do caput.
§ 3º A multa prevista no inciso I será reduzida à metade, quando a declaração, demonstrativo
ou escrituração digital for apresentado após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício.”
(NR)
2.3. A multa genérica para descumprimento de obrigação acessória passou para uma que serve
para os casos de não apresentação de declaração, demonstrativo ou escrituração digital1 por qualquer
sujeito passivo, ou que os apresentar com incorreções ou omissões. Como novidade, o inciso II
determina que os prazos para a apresentação dos documentos descritos no caput não podem ser inferiores
a 45 (quarenta e cinco) dias da intimação.
_________________________________
1Seriam os arquivos digitais; para o presente Parecer Normativo, portanto, o termo “arquivos digitais”
engloba declaração, demonstração ou escrituração digital
3. Com esse quadro, sete questionamentos são feitos: (i) ocorreu revogação tácita dos arts. 11
e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a falta de disposição específica; (ii) como interpretar o
prazo de quarenta e cinco dias a que se refere o inciso II da atual redação do art. 57; (iii) como ficam
as multas cuja base legal é a antiga redação do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001; (iv) continuam
vigentes as multas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, e do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art.
32-A da Lei nº 8.212, de 1991, e do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006,
do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004; (v) como ficam as
multas envolvendo o Simples Nacional (vi) como interpretar o aspecto quantitativo da nova multa; e (vii)
há consequência no trabalho de compensação, restituição e ressarcimento?
Fundamentos
(i) Ocorreu revogação tácita dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, tendo em vista a falta
de disposição específica?
4. Para responder o primeiro questionamento, utilizar-se-ão os elementos da regra-matriz de
incidência para verificar se as multas tratam do mesmo objeto. A regra-matriz possui no antecedente da
norma os elementos material, espacial e territorial, enquanto o consequente possui o quantitativo (base
de cálculo e alíquota) e o pessoal. Vide o quadro abaixo:
Elementos Art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, na redação dada
pela Lei nº 12.766, de 2012
Arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991:
Material: (i) deixar de apresentar nos prazos fixados declaração,
demonstrativo ou escrituração digital exigidos nos termos
do art. 16 da Lei no 9.779, de 19 de janeiro de
1999;
(ii) os apresentar com incorreções ou omissões.
Inobservância de manter, à disposição da Secretaria
da Receita Federal, os respectivos arquivos
digitais e sistemas, pelo prazo decadencial
previsto na legislação tributária.
Espacial Geral Geral
Te m p o r a l será intimado para:
(i) apresentá-los; ou
(ii) para prestar esclarecimentos que nunca serão inferiores
a 45 (quarenta e cinco) dias.
manter, à disposição da Secretaria da Receita
Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas,
pelo prazo decadencial previsto na legislação
+
expedirá os atos necessários para estabelecer a
forma e o prazo em que os arquivos digitais e
sistemas deverão ser apresentados.
Pessoal O sujeito passivo As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de
processamento eletrônico de dados para registrar
negócios e atividades econômicas ou financeiras,
escriturar livros ou elaborar documentos
de natureza contábil ou fiscal.
Quantitativo (i) por apresentação extemporânea:
a) R$ 500,00 (quinhentos reais) por mês-calendário ou
fração, relativamente às pessoas jurídicas que, na última
declaração apresentada, tenham apurado lucro
presumido;
(i) meio por cento do valor da receita bruta da
pessoa jurídica no período, aos que não atenderem
à forma em que devem ser apresentados
os registros e respectivos arquivos;
(ii) multa de cinco por cento sobre o valor da
b) R$ 1.500,00 (mil e quinhentos reais) por mês-calendário
ou fração, relativamente às pessoas jurídicas
que, na última declaração apresentada, tenham apurado
lucro real ou tenham optado pelo autoarbitramento;
(ii) por não atendimento à intimação da Secretaria da
operação correspondente, aos que omitirem ou
prestarem incorretamente as informações solicitadas,
limitada a um por cento da receita bruta;
(iii) multa equivalente a dois centésimos por
Receita Federal do Brasil, para apresentar declaração,
demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar
esclarecimentos, nos prazos estipulados pela autoridade
fiscal, que nunca serão inferiores a 45 (quarenta e
cinco) dias: R$ l.000,00 (mil reais) por mês-calendário;
cento por dia de atraso, calculada sobre a receita
bruta da pessoa jurídica no período, até o máximo
de um por cento dessa, aos que não cumprirem
o prazo estabelecido para apresentação
dos arquivos e sistemas.
(iii) por apresentar declaração, demonstrativo ou escrituração
digital com informações inexatas, incompletas
ou omitidas: 0,2% (dois décimos por cento), não
inferior a R$ 100,00 (cem reais), sobre o
faturamento do mês anterior ao da entrega da declaração,
demonstrativo ou escrituração equivocada, assim
entendido como a receita decorrente das vendas de
mercadorias e serviços.
4.1. O legislador poderia ter dado nova redação ao art. 72 da MP nº 2158-35, de 2001, o qual
deu a atual redação dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 29 de agosto de 1991, em vez de ter alterado
o art. 57 da MP. Se não o fez, chega-se à conclusão que tais dispositivos continuam vigentes, com
exceção das situações de incompatibilidade com o novo art. 57. Isso tendo em vista o critério cronológico,
já que eles têm o mesmo grau hierárquico e são normas específicas. Analisam-se de forma
comparada, portanto, os elementos do atual art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, com os arts. 11 e 12 da
Lei nº 8.218, de 1991;
4.2. No elemento pessoal, o sujeito passivo da Lei nº 8.218, de 1991, é a pessoa jurídica que
utiliza sistema eletrônico de processamento de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou
financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal. Já a multa da Lei nº
12.766, de 2012, não possui delimitação. É apenas o sujeito passivo, ou seja, qualquer um cuja conduta
contrária ao direito enseje a sanção.
4.3. O elemento material possui verbos distintos. Enquanto a nova lei fala em “deixar de
apresentar” declaração demonstrativo ou escrituração digital, ou os “apresentar com incorreções ou
omissões”, a Lei nº 8.218, de 1991, traz, no art. 11, a conduta esperada, que é “manter à disposição” os
respectivos arquivos digitais e sistemas das pessoas jurídicas destinatárias da conduta: os “sistemas de
processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras,
escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal”. A multa é pela sua inobservância.
4.4. Na literalidade do disposto na Lei nº 12.766, de 2012, a multa é para aqueles sujeitos,
quaisquer que sejam, que não apresentem ou o façam incorreta ou intempestivamente declaração,
demonstrativo ou escrituração digital. Eles não apresentam, mas possuem a escrituração eletrônica. Já a
Lei nº 8.218, de 1991, é para aquelas pessoas jurídicas que nem mantêm os arquivos digitais e sistemas
à disposição da fiscalização de maneira contínua. Objetivamente a infração ocorre (seu “fato gerador”)
com a não apresentação, apresentação incorreta ou intempestiva, mas os elementos materiais são distintos.
4.5. Caso a Fiscalização comprove que a pessoa jurídica não
apresentou o demonstrativo ou escrituração digital por não ter escriturado
e, concomitantemente, não mantém os arquivos à disposição
de maneira contínua à RFB, tal conduta se amolda no aspecto material
dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Ressalte-se que a
falta de existência de comprovação da falta de escrituração digital de
maneira contínua quando seja obrigatória (caso da Escrituração Contábil
Digital (ECD), por exemplo) deve ser demonstrada e comprovada.
4.6. Na situação do item 4.5, é importante que a aplicação da
multa prevista nos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, se coadune
com a distinção dos aspectos materiais dela em relação ao novo art.
57 da MP nº 2158-35, de 2001. A simples não apresentação de
documentos sem a comprovação de que faltou a escrituração não
pode gerar a multa mais gravosa, mas sim a geral de que trata o novo
art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001. Havendo dúvidas quanto a esse
fato ou não se conseguindo comprová-lo, aplica-se a multa mais
benéfica da Lei nº 12.766, de 2012, em decorrência do que determina
o art. 112, inciso II, da Lei nº 5.172, de 1966 – Código Tributário
Nacional (CTN).
4.7. Caso tais arquivos não sejam apresentados pela pessoa
jurídica na forma que deveriam ser feitos, em decorrência da inexistência
de dispositivo específico na Lei nº 12.766, de 2012, aplicase
o disposto no inciso I do art. 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Isso
porque é uma conduta cuja sanção não se encontra na multa da Lei nº
12.766, de 2012, mas na do art. 12 da Lei nº 8.218, de 1991. Esse
último dispositivo continua em vigência e deve ser aplicado quando
não haja divergência com a nova lei.
4.8. Desse modo, não houve revogação dos arts. 11 e 12 da
Lei nº 8.218, de 1991. Eles continuam em vigência juntamente com o
novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001.
(ii) Como interpretar o prazo de quarenta e cinco dias a que
se refere o inciso II da atual redação do art. 57?
5. Quanto ao prazo definido no inciso II do atual art. 57 da
MP nº 2158-35, de 2001, (45 dias), conforme a regra-matriz contida
no quadro do item 4, ele tem como único objetivo delimitar o aspecto
temporal da multa da Lei nº 12.766, de 2012, ou seja, ele não se
aplica a quaisquer outras situações da RFB que não a entrega de
arquivos digitais ou a prestação de esclarecimentos sobre eles. A
permissão geral de a RFB dispor sobre prazos para o cumprimento de
obrigações acessórias contida no art. 16 da Lei nº 9.779, de 1991,
subsiste. A sua menção no caput do art. 57 da MP nº 2158-35, de
2001, teve por objetivo simplesmente dar a base legal de exigência da
obrigação acessória específica, não tendo o condão de extrapolar o
prazo a situações outras que não a prevista no caput do novo art. 57
da MP nº 2.158-35, de 2001.
5.1. Esse prazo de quarenta e cinco dias é meramente o
aspecto temporal da regra-matriz da nova multa, subordinada ao aspecto
material (deixar de apresentar, nos prazos fixados, declaração,
demonstrativo ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos),
e não se aplica para a intimação para apresentar recibo ou
comprovante de entrega ou número de identificação dos arquivos
digitais, desde que não implique prestar esclarecimentos.
5.2. Analisa-se o prazo de que trata o art. 19 da Lei nº 3.470,
de 28 de novembro de 1958, na redação dada pela MP nº 2.158-35,
de 2001, também encontrado no art. 34 do Decreto nº 7.574, de 29 de
setembro de 2011. A redação da Lei é a seguinte:
Art. 19. O processo de lançamento de ofício será iniciado
pela intimação ao sujeito passivo para, no prazo de vinte dias, apresentar
as informações e documentos necessários ao procedimento
fiscal, ou efetuar o recolhimento do crédito tributário constituído.
(Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)
§ 1º Nas situações em que as informações e documentos
solicitados digam respeito a fatos que devam estar registrados na
escrituração contábil ou fiscal do sujeito passivo, ou em declarações
apresentadas à administração tributária, o prazo a que se refere o
caput será de cinco dias úteis. (Incluído pela Medida Provisória nº
2.158-35, de 2001)
§ 2º Não enseja a aplicação da penalidade prevista no art. 44,
§§ 2º e 5º, da Lei nº 9.430, de 1996, o desatendimento a intimação
para apresentar documentos, cuja guarda não esteja sob a responsabilidade
do sujeito passivo, bem assim a impossibilidade material
de seu cumprimento. (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35,
de 2001)
_________________________________
2Ver nota de rodapé 1
5.2.1 O dispositivo acima transcrito trata de procedimento
para o início da fiscalização. É a situação em que ela exige, no prazo
de vinte dias, a apresentação de informações e documentos necessários
ao procedimento fiscal. Segundo o § 1º, se os fatos estiverem
registrados na escrituração contábil ou fiscal, o prazo é reduzido para
cinco dias úteis.
5.2.2. O prazo tratado no item 5 derroga o prazo definido no
art. 19 da Lei nº 3.470, de 1958, em relação à apresentação de
declaração, demonstrativo ou escrituração digital, ou à prestação de
esclarecimentos sobre eles. Caso o procedimento fiscal demande tais
arquivos digitais ou determine que sejam prestados esclarecimentos,
para eles deverá ser dado o prazo de quarenta e cinco dias. Note-se
que se a fiscalização tiver outros esclarecimentos ou documentos que
não se enquadrem naqueles descritos na nova redação do art. 57 da
MP nº 2158-35, de 2001, continua prevalecendo o prazo de vinte dias
para esses outros esclarecimentos ou documentos.
5.2.3. Tal conclusão decorre de uma interpretação sistêmica
da norma. Apesar de se tratar de um prazo do procedimento fiscal de
fiscalização, a existência de uma norma de conduta só tem eficácia se
houver uma norma sancionatória. De nada adiantaria intimar o sujeito
passivo a apresentar os arquivos no prazo de cinco dias úteis (§ 1º),
se o seu descumprimento enseja a aplicação da multa do novo art. 57
da MP nº 2.158-35, de 2001. E, para se configurar o fato gerador no
mundo fenomênico, todos os aspectos da hipótese abstrata da regramatriz
da multa devem ocorrer. Dentre esses aspectos, há o temporal,
que exige uma intimação para apresentar a documentação no prazo
mínimo de quarenta e cinco dias. Se essa intimação com esse prazo
não ocorre, tampouco ocorre o fato gerador da multa. A norma de
conduta se tornaria inócua.
5.2.4. Se o registro se der em escrituração contábil ou fiscal
física, aplica-se o prazo de cinco dias úteis do § 1º.
5.2.5. Seguindo o mesmo raciocínio que consta do item 5.1,
a exigência de recibo ou comprovante de entrega é distinto de exigir
o arquivo ou o esclarecimento de determinada questão. Nessa situação
continua aplicando-se o prazo de 20 dias a que se refere o
caput.
5.3. O prazo de quarenta e cinco dias serve apenas para a
situação em que se exige a apresentação de declaração, demonstrativo
ou escrituração digital ou para prestar esclarecimentos feitos pela
autoridade fiscal. Não há consequência nos prazos ordinários de entrega
de arquivos digitais contidos em ato normativo (legal ou infralegal).
Não ocorrendo nenhuma intimação, continua vigente toda a
sistemática dos prazos para entrega desses arquivos, que podem ensejar
a cobrança da multa do inciso I do art. 57 da MP nº 2.158-35,
de 2001, pelo atraso na entrega.
5.4. A intimação para apresentar os arquivos digitais ou
prestar esclarecimentos deve ser no mínimo de quarenta e cinco dias.
Caso esse prazo não seja cumprido e seja feita uma reintimação, ela
não precisa ser de quarenta e cinco dias. Pode ser de um prazo
inferior. O importante é que o prazo em conjunto seja superior a
quarenta e cinco dias. A propósito, em caso de reintimação, aplica-se
à multa do novo art. 57 da MP nº 2158-35, de 2001, as mesmas
conclusões da Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit nº 20, de 13
de setembro de 2012:
Quando o sujeito passivo cumpre a reintimação para apresentar
arquivos digitais, mesmo que não tenha cumprido a intimação
original, não incide a multa do art. 12, inciso III, da Lei nº 8.218, de
1991.
Nos casos em que não sejam apresentados os arquivos, ou os
sejam intempestivamente à intimação originária sem ter havido reintimação,
incide a multa em tela.
Havendo a reintimação, e ela também seja descumprida, incide
a multa, cujo termo inicial para calculá-la é a última intimação.
5.5. Logo, o prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP
nº 2158-35, de 2001, é o aspecto temporal da multa do caput desse
artigo, aplicando-se apenas à intimação para apresentar arquivos digitais
ou para prestar esclarecimentos sobre eles.
(iii) Como ficam as multas cuja base legal é a antiga redação
do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001? (iv) Continuam vigentes as
multas do art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº
10.637, de 2002, do art. 32-A da Lei nº 8.212, de 1991, do art. 7º da
Lei nº 9.393, de 1996, do art. 9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º
do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004?
6. Há que se verificar diversas multas atualmente cobradas
pela fiscalização ou pelo controle do crédito tributário e se elas foram
ou não afetadas pela nova Lei.
6.1. Em relação à Escrituração Contábil Digital (ECD), à
Escrituração Fiscal Digital (EFD), ao Livro Eletrônico de Escrituração
e Apuração de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica
(IRPJ) e de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) (e-
Lalur), à declaração de Informações sobre Atividades Imobiliárias
(Dimob), à Declaração de Benefícios Fiscais (DBF) e à Declaração de
Rendimentos Pagos a Consultores por Organismos Internacionais
(Derc), as multas constantes, respectivamente, do art. 10 da Instrução
Normativa (IN) RFB nº 787, de 2007, do art. 7º da IN RFB nº 1.052,
de 2010, do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009, do art. 4º da IN RFB
nº 1.115, de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012, do art. 5º
da IN RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009,
deixaram de ter base legal, motivo pelo qual não podem mais ser
cobradas. A sanção pelo descumprimento dessas condutas, entretanto,
se amolda ao contido na nova redação do art. 57 da MP nº 2.158-35,
de 2001.
6.1.1. A IN RFB nº 787, de 2007 (ECD), a IN RFB nº 989,
de 2009 (e-Lalur), a IN RFB nº 1.052, de 2010 (EFD), a IN RFB nº
1.115, de 2010 (Dimob) e a IN RFB nº 985, de 2009 (Dmed),
direcionam-se apenas às pessoas jurídicas de direito privado ou equiparadas,
motivo pelo qual todos os aspectos da regra-matriz da multa
do novo art. 57 da MP são passíveis de aplicação.
6.1.2. Quanto à IN RFB nº 1.307, de 2012 (DBF) e à IN
RFB nº 1.114, de 2010 (Derc), a análise deve ser mais detalhada. A
multa do art. 57 da MP possui como aspecto pessoal as pessoas
físicas e jurídicas, tanto de direito público como privado. O aspecto
quantitativo dos incisos I e III pressupõe a sanção à pessoa jurídica de
direito privado com fins lucrativos, já que pessoa física, pessoa jurídica
imune ou de direito público não têm forma de apuração de
lucro presumido ou real (inciso I) nem receita bruta (inciso III).
Como o direito tributário-penal deve respeito ao princípio da tipicidade
cerrada, não se pode aplicar analogia para a configuração da
multa. Não há base legal, atualmente, para a multa por atraso na sua
entrega (inciso I), bem como para informações inexatas, incompletas
ou omitidas em relação a ela (inciso III). Somente é passível de
aplicação da multa à situação do inciso II, ou seja, após a intimação
para entrega dos arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos.
6.1.3. Os dispositivos das IN devem ser alterados para conterem
a sua nova base legal.
6.1.4. Nas multas anteriormente lançadas que, no caso concreto,
sejam mais gravosas que a nova multa, a lei nova mais benéfica
deve retroagir, tratando-se de ato não definitivamente julgado, conforme
art. 106, inciso II, alíneas “a” e “c”, do CTN.
6.2. É de se questionar se houve revogação tácita dos arts. 7º
e 8º da Lei nº 10.426, de 24 de abril de 2002, na redação dada pelas
Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727, de 2008, e 11.941, de 2009, do art.
30 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, do art. 32-A da Lei
nº 8.212, de 24 de julho de 1991, na redação dada pela Lei nº 11.941,
de 2009; do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de dezembro de 1996, do
inciso II do art. 9º da Lei nº 11.371, de 28 de novembro de 2006, e
do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 21 de dezembro de 2004, pelo
novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. Segue a redação dos
dispositivos:
Lei nº 10.426, de 2002:
Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração
de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ, Declaração
de Débitos e Créditos Tributários Federais – DCTF, Declaração
Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de
Renda Retido na Fonte – DIRF e Demonstrativo de Apuração de
Contribuições Sociais – Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar
com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração
original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos,
nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da
Receita Federal – SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação
dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
I – de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente
sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado
na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega
desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento,
observado o disposto no § 3º;
II – de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente
sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF,
na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que
integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou
entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto
no § 3º;
III – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração,
incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição
para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente
pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou
entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 3o deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de
2004)
IV – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez)
informações incorretas ou omitidas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de
2004)
§ 1 Para efeito de aplicação das multas previstas nos incisos
I, II e III do caput deste artigo, será considerado como termo inicial
o dia seguinte ao término do prazo originalmente fixado para a
entrega da declaração e como termo final a data da efetiva entrega ou,
no caso de não-apresentação, da lavratura do auto de infração. (Redação
dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
§ 2 Observado o disposto no § 3º, as multas serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o
prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;
II – a setenta e cinco por cento, se houver a apresentação da
declaração no prazo fixado em intimação.
§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de: (Vide Lei nº
11.727, de 2008)
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de pessoa física,
pessoa jurídica inativa e pessoa jurídica optante pelo regime de tributação
previsto na Lei nº 9.317, de 1996;
II – R$ 500,00 ( quinhentos reais), nos demais casos.
§ 4º Considerar-se-á não entregue a declaração que não atender
às especificações técnicas estabelecidas pela Secretaria Receita
Federal.
§ 5º Na hipótese do § 4º, o sujeito passivo será intimado a
apresentar nova declaração, no prazo de dez dias, contados da ciência
à intimação, e sujeitar-se-á à multa prevista no inciso I do caput,
observado o disposto nos §§ 1º a 3º.
§ 6o No caso de a obrigação acessória referente ao Demonstrativo
de Apuração de Contribuições Sociais – DACON ter
periodicidade semestral, a multa de que trata o inciso III do caput
deste artigo será calculada com base nos valores da Contribuição para
o Financiamento da Seguridade Social – COFINS ou da Contribuição
para o PIS/Pasep, informados nos demonstrativos mensais entregues
após o prazo.(Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
Lei nº 10.637, de 2002:
Art. 30. A falta de prestação das informações a que se refere
o art. 5º da Lei Complementar nº 105, de 10 de janeiro de 2001, ou
sua apresentação de forma inexata ou incompleta, sujeita a pessoa
jurídica às seguintes penalidades:
I – R$ 50,00 (cinqüenta reais) por grupo de cinco informações
inexatas, incompletas ou omitidas;
II – R$ 5.000,00 (cinco mil reais) por mês-calendário ou
fração, independentemente da sanção prevista no inciso I, na hipótese
de atraso na entrega da declaração que venha a ser instituída para o
fim de apresentação das informações.
§ 1º O disposto no inciso II do caput aplica-se também à
declaração que não atenda às especificações que forem estabelecidas
pela Secretaria da Receita Federal, inclusive quando exigida em meio
digital.
§ 2º As multas de que trata este artigo serão:
I – apuradas considerando o período compreendido entre o
dia seguinte ao término do prazo fixado para a entrega da declaração
até a data da efetiva entrega;
II – majoradas em 100% (cem por cento), na hipótese de
lavratura de auto de infração.
§ 3º Na hipótese de lavratura de auto de infração, caso a
pessoa jurídica não apresente a declaração, serão lavrados autos de
infração complementares até a sua efetiva entrega.
Lei nº 8.212, de 1991:
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração
de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta Lei no
prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será
intimado a apresentá-la ou a prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de
2009)
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez)
informações incorretas ou omitidas; e (Redação dada pela Lei nº
11.941, de 27 de maio de 2009)
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração,
incidentes sobre o montante das contribuições informadas, ainda que
integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou
entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 3º deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27
de maio de 2009)
§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso II
do caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia
seguinte ao término do prazo fixado para entrega da declaração e
como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de nãoapresentação,
a data da lavratura do auto de infração ou da notificação
de lançamento. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de
maio de 2009)
§ 2º Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas
serão reduzidas: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de
2009)
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o
prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício; ou (Redação
dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver apresentação
da declaração no prazo fixado em intimação. (Redação dada
pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de:
I – R$ 200,00 (duzentos reais), tratando-se de omissão de
declaração sem ocorrência de fatos geradores de contribuição previdenciária;
e (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de
2009)
II – R$ 500,00 (quinhentos reais), nos demais casos. (Redação
dada pela Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009)
Lei nº 9.393, de 1996:
Art. 7º No caso de apresentação espontânea do DIAC fora do
prazo estabelecido pela Secretaria da Receita Federal, será cobrada
multa de 1% (um por cento) ao mês ou fração sobre o imposto devido
não inferior a R$ 50,00 (cinqüenta reais), sem prejuízo da multa e dos
juros de mora pela falta ou insuficiência de recolhimento do imposto
ou quota.
Lei nº 11.371, de 2004:
Art. 9o A inobservância do disposto nos arts. 1º e 8º desta
Lei acarretará a aplicação das seguintes multas de natureza fiscal:
I – 10% (dez por cento) incidentes sobre o valor dos recursos
mantidos ou utilizados no exterior em desacordo com o disposto no
art. 1º desta Lei, sem prejuízo da cobrança dos tributos devidos;
II – 0,5% (cinco décimos por cento) ao mês-calendário ou
fração incidente sobre o valor correspondente aos recursos mantidos
ou utilizados no exterior e não informados à Secretaria da Receita
Federal, no prazo por ela estabelecido, limitada a 15% (quinze por
cento).
§ 1º As multas de que trata o caput deste artigo serão:
I – aplicadas autonomamente a cada uma das infrações, ainda
que caracterizada a ocorrência de eventual concurso;
II – na hipótese de que trata o inciso II do caput deste
artigo:
a) reduzidas à metade, quando a informação for prestada
após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;
b) duplicada, inclusive quanto ao seu limite, em caso de
fraude.
§ 2º Compete à Secretaria da Receita Federal promover a
exigência das multas de que trata este artigo, observado o rito previsto
no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.
Lei nº 11.033, de 2004:
Art. 5º ……………………………………………………………………..
(…)
§ 2º O descumprimento do disposto neste artigo sujeita a
entidade à multa de 30% (trinta por cento) do valor do imposto
devido.
6.2.1. O novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, aplica-se
para qualquer declaração, demonstrativo ou escrituração digital, enquanto
a Lei nº 10.426, de 2002, aplica-se para a Declaração de
Informações Econômico-fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ), Declaração
de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), Declaração de
Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF), Demonstrativo de Apuração
de Contribuições Sociais (Dacon) e a Declaração sobre Operações
Imobiliárias (DOI), a Lei nº 10.637, de 2002, aplica-se para a
Declaração de Informações sobre Movimentação Financeira (Dimof)
e a Declaração de Operações com Cartão de Crédito (Decred), a Lei
nº 8.212, de 1991, aplica-se para a Guia de Recolhimento do Fundo
de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social
(GFIP), a Lei nº 9.393, de 1996, aplica-se para a Declaração do
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (DITR), a Lei nº
11.371, de 2004, aplica-se para a Declaração sobre a Utilização dos
Recursos em Moeda Estrangeira Decorrentes do Recebimento de exportações
(Derex) e a Lei nº 11.033, de 2004, aplica-se para a Declaração
de Transferência de Titularidade de Ações (DTTA).
6.2.2. Há uma antinomia entre as normas. O art. 57 da MP nº
2.158-35, de 2001, sanciona as condutas pela não entrega, em sentido
lato, de declarações digitais. As normas acima mencionadas tratam do
descumprimento das obrigações específicas contidas na própria lei.
Ocorre uma antinomia entre uma norma geral e outra específica,
devendo, nesses casos, prevalecer a última, conforme ensinamento de
Norberto Bobbio:
O terceiro critério, chamado precisamente de lex specialis, é
aquele com base em que, de duas normas incompatíveis, uma geral e
uma especial (ou excepcional), prevalece a segunda; lex specialis
derogat generali. Também nesse caso a razão do critério não é obscura:
lei especial é aquela que derroga uma lei mais geral, ou seja,
que subtrai a uma norma uma parte da sua matéria para submetê-la a
uma regulamentação diversa (contrária ou contraditória). A passagem
de uma regra mais extensa (que contenha um certo genus) para uma
regra derrogatória menos extensa (que contenha uma species do genus)
corresponde a uma exigência fundamental de justiça, entendida
como igual tratamento de pessoas que pertencem à mesma categoria.
A passagem da regra geral para a regra específica corresponde a um
processo natural de diferenciação das categorias e a uma descoberta
gradual, por parte do legislador, dessa diferenciação. Ocorrida ou
descoberta a diferenciação, a persistência da regra geral implicaria o
tratamento igual de pessoas que pertencem a categorias diversas e,
portanto, uma injustiça. (grifou-se) (BOBBIO, Norberto. Teoria geral
do direito. 3ª ed. São Paulo: Martins Fontes, 2010, p. 253)
6.2.3. Se as obrigações contidas nas leis acima transcritas
foram consideradas tão importantes pelo legislador ao ponto de dar
embasamento legal específico à sanção pelo seu descumprimento, (a
despeito de legislação tributária, em sentido amplo, poder gerar tal
obrigação), não é isonômico não aplicar as multas específicas para as
declarações específicas, em prol da multa genérica do art. 57 da MP
nº 2.158-35, de 2001. É, conforme ensinamento de Bobbio, uma
violação à isonomia que determina dar tratamento desigual a pessoas
em situações distintas.
6.2.4. No presente caso, não se deve esquecer que o legislador
foi quem alterou a norma então existente (genérica) e criou
uma mais específica, mas deixou aquelas outras ainda mais específicas
incólumes (ele poderia muito bem tê-las revogado expressamente).
Se não o fez, as multas mais específicas do art. 7º da Lei nº
10.426, de 2002, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A
da Lei nº 8.212, de 1991, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 1996, do art.
9º da Lei nº 11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033,
de 2004, continuam vigentes. As IN que tratam do assunto, portanto
(RFB nº 1.110, de 2012, RFB nº 1.264, de 2012, RFB nº 1.015, de
2010, SRF nº 197, de 2002, RFB nº 811, de 2010, SRF nº 341, de
2003, RFB nº 971, de 2009, RFB nº 1.279, de 2012, RFB nº 726, de
2007 e RFB nº 892, de 2008) devem continuar a ser aplicadas sem
nenhuma alteração.
6.2.5. Quanto aos prazos, não há alteração para a entrega
ordinária das declarações. O prazo mínimo de quarenta e cinco dias
aplica-se apenas para a apresentação dessas declarações numa fiscalização
ou para prestar esclarecimentos sobre alguma dessas declarações.
E com a ressalva que a entrega de recibo ou comprovante
de entrega da declaração não se subordina ao prazo de quarenta e
cinco dias, conforme já explicado no item 5.1.
(iv) Como ficam as multas envolvendo o Simples?
7. As multas previstas nos arts. 38 e 38-A da Lei Complementar
(LC) nº 123, de 2006, envolvendo o Simples Nacional, são
também analisadas:
Art. 38. O sujeito passivo que deixar de apresentar a Declaração
Simplificada da Pessoa Jurídica a que se refere o art. 25
desta Lei Complementar, no prazo fixado, ou que a apresentar com
incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original,
no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos
demais casos, no prazo estipulado pela autoridade fiscal, na forma
definida pelo Comitê Gestor, e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração,
incidentes sobre o montante dos tributos e contribuições informados
na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, ainda que integralmente
pago, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após
o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no §
3º deste artigo;
II – de R$ 100,00 (cem reais) para cada grupo de 10 (dez)
informações incorretas ou omitidas.
§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do
caput deste artigo, será considerado como termo inicial o dia seguinte
ao término do prazo originalmente fixado para a entrega da declaração
e como termo final a data da efetiva entrega ou, no caso de
não-apresentação, da lavratura do auto de infração.
§ 2º Observado o disposto no § 3º deste artigo, as multas
serão reduzidas:
I – à metade, quando a declaração for apresentada após o
prazo, mas antes de qualquer procedimento de ofício;
II – a 75% (setenta e cinco por cento), se houver a apresentação
da declaração no prazo fixado em intimação.
§ 3º A multa mínima a ser aplicada será de R$ 200,00
(duzentos reais).
§ 4º Considerar-se-á não entregue a declaração que não atender
às especificações técnicas estabelecidas pelo Comitê Gestor.
§ 5º Na hipótese do § 4º deste artigo, o sujeito passivo será
intimado a apresentar nova declaração, no prazo de 10 (dez) dias,
contados da ciência da intimação, e sujeitar-se-á à multa prevista no
inciso I do caput deste artigo, observado o disposto nos §§ 1º a 3º
deste artigo.
§ 6º A multa mínima de que trata o § 3º deste artigo a ser
aplicada ao Microempreendedor Individual na vigência da opção de
que trata o art. 18-A desta Lei Complementar será de R$ 50,00
(cinqüenta reais).
Art. 38-A. O sujeito passivo que deixar de prestar as informações
no sistema eletrônico de cálculo de que trata o § 15 do art.
18, no prazo previsto no § 15-A do mesmo artigo, ou que as prestar
com incorreções ou omissões, será intimado a fazê-lo, no caso de não
apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no
prazo estipulado pela autoridade fiscal, na forma definida pelo CGSN,
e sujeitar-se-á às seguintes multas, para cada mês de referência:
I – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, a
partir do primeiro dia do quarto mês do ano subsequente à ocorrência
dos fatos geradores, incidentes sobre o montante dos impostos e
contribuições decorrentes das informações prestadas no sistema eletrônico
de cálculo de que trata o § 15 do art. 18, ainda que integralmente
pago, no caso de ausência de prestação de informações
ou sua efetuação após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento),
observado o disposto no § 2º deste artigo; e
II – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez)
informações incorretas ou omitidas.
§ 1º Para efeito de aplicação da multa prevista no inciso I do
caput, será considerado como termo inicial o primeiro dia do quarto
mês do ano subsequente à ocorrência dos fatos geradores e como
termo final a data da efetiva prestação ou, no caso de não prestação,
da lavratura do auto de infração.
§ 2º A multa mínima a ser aplicada será de R$ 50,00 (cinquenta
reais) para cada mês de referência.
§ 3º Aplica-se ao disposto neste artigo o disposto nos §§ 2º,
4º e 5º do art. 38.
§ 4º O CGSN poderá estabelecer data posterior à prevista no
inciso I do caput e no § 1º.
7.1. O Simples trata de um Regime Especial Unificado de
Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas
e Empresas de Pequeno Porte. Ele engloba tributos federais,
estaduais e municipais (no caso de prestação de serviços).
7.2. A LC nº 123, de 2006, trata da apuração, recolhimento
e cumprimento de obrigações acessórias (art. 1º), que ficam a cargo
do Comitê Gestor do Simples Nacional (CGSN), composto por representantes
dos três entes.
7.3. Como obrigação acessória, a declaração base para o
Simples Nacional é única e simplificada, que contém informações
socioeconômicas e fiscais – Declaração Anual do Simples Nacional
(DASN). Ela deve ser apresentada nos prazos e modelos aprovados
pelo CGSN.
7.4. Essa declaração deverá ser apresentada anualmente à
RFB (art. 25) e constitui o crédito tributário nela contido, o que inclui
crédito da União, Estados e Municípios.
7.5. O Simples Nacional foi instituído por lei complementar,
conforme determinado pela Constituição Federal no seu art. 146. O
inciso III do parágrafo único desse artigo fala em recolhimento unificado
e centralizado, e o seu inciso IV fala de arrecadação, fiscalização
e cobrança compartilhada, todas atividades que devem
constar de lei complementar.
7.6. A DASN é forma unificada de recolhimento e documento
inicial de fiscalização, arrecadação e cobrança. Como obrigação
acessória ao Simples de interesse dos três entes federativos, ela
possui base em lei complementar.
7.7. As multas envolvendo-a devem ser interpretadas no sentido
de se tratarem de sanção subjacente à norma de conduta instituída
em lei complementar, a englobar os três entes. Mais do que lei
complementar, é uma lei nacional, e não simplesmente federal (que
trata das situações específicas da União). Como sanção às condutas
constantes dos incisos III e IV do parágrafo único do art. 146 da CF,
a multa por atraso ou pela não entrega da DASN sujeita-se à lei
complementar, tanto formal como materialmente.
7.8. Assim, a multa do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001,
por ser ordinária, não tem consequência na multa do art. 38 da LC nº
123, de 2006, que continua vigente. Do mesmo modo, a multa do art.
38-A da mesma LC continua em vigência.
7.9. Para as pessoas jurídicas inscritas no Simples, a multa
do art. 57, incisos II e III (o aspecto quantitativo do inciso I torna a
sua aplicação impossível a elas) está vigente para outras situações que
não se tratem de multa por atraso na entrega da declaração (Maed),
principalmente quando em procedimento de fiscalização feita pela
RFB (nesse caso pode ser feita por lei ordinária por se tratar de
atividade federal de competência da União, e não nacional), com a
redução constante do § 1º.
(v) Como interpretar o aspecto quantitativo da nova multa?
8. Quanto aos aspectos material e quantitativo da nova multa,
esta possui hipóteses e bases de cálculo específicos nos seus três
incisos. O inciso I é para apresentação extemporânea, no valor de R$
500,00 ou R$ 1.500,00 por mês calendário, a depender da forma de
apuração do lucro. O inciso II é pelo não atendimento à intimação
para apresentar os arquivos digitais ou para prestar esclarecimentos,
no valor de R$ 1.000,00 por mês calendário. O inciso III é por
apresentá-los com informações inexatas, incompletas ou omitidas, no
valor correspondente a 0,2% (dois décimos por cento) do faturamento
do mês anterior ao da entrega, não podendo ser inferior a R$ 100,00
(cem reais).
8.1. O inciso I é pelo atraso na entrega, conhecido como
Maed atualmente. No caso, seria por atraso na entrega de declaração,
escrituração ou demonstrativo digital. Quando tais arquivos são entregues
com atraso, a multa automaticamente é lançada. O valor de
R$ 500,00 (alínea “a”) é para aqueles que, na última declaração
apresentada, tenham apurado lucro presumido. O de R$ 1.500,00
(alínea “b”) é para os que tenham apurado lucro real.
8.1.1. A declaração para verificar a forma de “apuração” do
imposto de renda é a última Declaração de Informações Econômico-
Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) entregue pelo autuado na época da
ocorrência do fato jurídico que ensejou a multa, qual seja, o primeiro
dia após o prazo final de entrega do arquivo. Utiliza-se a última
declaração existente no sistema, mesmo que de período pretérito. A
despeito de não haver propriamente uma apuração do lucro, é a
declaração que mais se aproxima do conceito buscado pelo legislador.
É também a mais estável, pois a DCTF não correspondendo necessariamente
à opção anual da forma de apuração pelo contribuinte.
8.1.2. Caso não tenha havido ainda a apresentação de DIPJ
(principalmente nos casos de pessoas jurídicas recentemente constituídas),
então deve-se utilizar a última DCTF entregue pelo sujeito
passivo da multa.
8.1.3. Em suma, a apuração do valor da multa dar-se-á de
acordo com a forma de apuração do lucro existente na última DIPJ
entregue ou, na sua falta, na última DCTF entregue. Caso tenha
havido mais de uma utilização de apuração do lucro, aplica-se a multa
da alínea “b”, conforme determina o § 2º do art. 57 da MP nº 2.158-
35, de 2001.
8.2. O inciso II tem como escopo o não atendimento de
intimação para apresentar os arquivos digitais ou a não prestação de
esclarecimentos sobre eles. Pressupõe uma atividade fiscalizatória (no
sentido lato, e não apenas aquele proveniente de mandado de procedimento
fiscal – MPF). Essa multa é devida quando o prazo da
intimação se encerra sem a entrega dos documentos ou a prestação
dos esclarecimentos, sem prejuízo da aplicação também da Maed do
inciso I. Eventual cumprimento da intimação fora do prazo estipulado,
mas antes da lavratura do auto de infração de constituição da
multa, não impede a sua aplicação. A única consequência será a
redução da multa à metade, a par do disposto no § 3º. A propósito,
essa redução corrobora que a multa é pela intempestividade da apresentação,
e não simplesmente pela sua não apresentação.
8.3. A multa da alínea “a” do inciso II do art. 964 do
Regulamento do Imposto de Renda (RIR), com espeque no art. 88,
inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995, continua em vigência, já que o
aspecto quantitativo da multa por atraso na declaração do novo art. 57
da MP nº 2.158-35, de 2001, se presta apenas para as pessoas jurídicas.
Apesar de a multa possuir em tese como aspecto pessoal
também as pessoas físicas, a sua incidência a elas demanda a correção
de todos os aspectos, o que não é o caso. Havendo outra multa que
assim sancione a pessoa física, ela então continua em vigência.
8.4. Como visto no item 8.3, há incompatibilidade às pessoas
físicas dos aspectos quantitativos constantes dos incisos I e III, mas
não do constante do inciso II. Como o aspecto pessoal da nova multa
engloba as pessoas físicas, se o aspecto quantitativo for compatível a
elas, como ocorre no inciso II, a multa aplica-se às pessoas físicas. O
inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, é vigente às pessoas
físicas nos casos de fiscalização, nos moldes do item 8.2 supra.
8.5. Há incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa
às pessoas jurídicas que sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e
DCTF, bem como às imunes e isentas e que não apurem lucro, como
órgãos públicos, motivo pelo qual a multa do inciso I não se aplica a
elas. Quanto às omissas, como elas não optaram pelo regime presumido
de apuração do lucro, aplica-se a elas a multa como sendo de
lucro real.
8.6. Há também incompatibilidade da multa do inciso III às
pessoas que não auferem faturamento, como órgãos públicos. Aplicase
a multa mínima de R$ 100,00 (cem reais) às pessoas jurídicas
imunes, isentas, inclusive sociedades sem fins lucrativos, que não
possuam faturamento ou não tenha havido a sua apuração e que, por
isso, seja impossível calcular o valor equivalente a 0,2% (dois décimos
por cento) do faturamento.
(vi) Há consequência no trabalho de compensação, restituição
e ressarcimento?
9. O procedimento de compensação, restituição e ressarcimento
possui deveres instrumentais para se efetivar (apresentar mediante
programa específico – PER/Dcomp, comprovação do crédito do
requerente, etc.), mas que não podem ser classificados como obrigação
acessória.
9.1. O conceito legal de obrigação acessória está no § 2º do
art. 113 do CTN: “A obrigação acessória decorre da legislação tributária
e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.”.
9.2. Fica explícito que a obrigação acessória é a de fazer ou
não fazer do sujeito passivo “no interesse da arrecadação ou da
fiscalização”. A compensação por intermédio do sistema PER/Dcomp
enseja o pedido de reconhecimento de um crédito do sujeito passivo
em face de um débito que ele mesmo declara, por exemplo.
9.3. O que a RFB verifica é a existência daquele crédito do
sujeito passivo. Os deveres instrumentais não podem ser considerados
como as obrigações acessórias do art. 16 da Lei nº 9.779, de 1999,
uma vez que a base legal para tais deveres é, por exemplo, o § 14 do
art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996. Não se aplica, portanto, a multa do
novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, nem o prazo mínimo de
quarenta e cinco dias para apresentação de arquivo, demonstração ou
escrituração digital.
Conclusão
10. Em conclusão:
a) O aspecto material do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001,
na redação dada pela Lei nº 12.766, de 2012, é deixar de apresentar
declaração, demonstrativo ou escrituração digital;
b) O aspecto material dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de
1991, é deixar de escriturar livros ou elaborar documentos de natureza
contábil ou fiscal quando exigido o sistema de processamento
eletrônico, motivo pelo qual continua em vigência;
c) A comprovação da ocorrência do aspecto material da
multa dos arts. 11 e 12 da Lei nº 8.218, de 1991, deve ser feita de
forma inequívoca. A simples não apresentação de arquivo, demonstrativo
ou escrituração digital sem outras provas que comprovem que
a escrituração não ocorreu se amolda ao aspecto material do art. 57 da
MP nº 2.158-35, de 2001. O mero indício sem a comprovação da falta
da escrituração digital enseja a aplicação do art. 57 da MP nº 2.158-
35, de 2001, em respeito ao art. 112, inciso II, do CTN;
d) O prazo de 45 dias do inciso II do art. 57 da MP nº 2158-
35, de 2001, é o aspecto temporal da multa do caput desse artigo,
aplicando-se apenas à intimação para apresentar declaração, demonstração
ou escrituração digital ou prestar esclarecimento sobre elas;
e) O prazo da conclusão “d” não se aplica à intimação para
apresentação de recibo ou comprovação de entrega de declaração,
demonstração ou escrituração digital;
f) Os prazos de entrega para entrega de escrituração, demonstração
e arquivo digital de forma ordinária não sofrem alteração
pelo novo dispositivo legal;
g) O prazo previsto no § 1º do art. 19 da Lei nº 3.470, de 28
de novembro de 1958, na redação dada pela MP nº 2.158-35, de
2001, foi derrogado para a apresentação de arquivo, demonstração ou
escrituração digital ou para prestar esclarecimento sobre eles, para os
quais deve ser aplicado o prazo de quarenta e cinco dias;
h) As multas constantes do art. 10 da Instrução Normativa
(IN) RFB nº 787, de 2007, do art. 7º da IN RFB nº 1.052, de 2010,
do art. 7º da IN RFB nº 989, de 2009, do art. 4º da IN RFB nº 1.115,
de 2010, do art. 5º da IN RFB nº 1.307, de 2012, do art. 5º da IN
RFB nº 1.114, de 2010, e do art. 6º da IN RFB nº 985, de 2009,
deixaram de ter base legal em decorrência da alteração da redação do
art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001. As IN devem ser alteradas para
se adequarem ao novo art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001;
i) As multas de que trata o art. 7º da Lei nº 10.426, de 2002,
na redação dada pelas Leis nºs 11.051, de 2004, 11.727, de 2008, e
11.941, de 2009, do art. 30 da Lei nº 10.637, de 2002, do art. 32-A
da Lei nº 8.212, de 1991, na redação dada pela Lei nº 11.941, de
2009, do art. 7º da Lei nº 9.393, de 19 de 1996, do art. 9º da Lei nº
11.371, de 2006, e do § 2º do art. 5º da Lei nº 11.033, de 2004,
continuam vigentes. Assim, as multas do art. 7º da IN nº 1.110, de
2012, do art. 6º da IN nº 1.264, de 2012, do art. 7º da IN nº 1.015, de
2010, do art. 1º da IN nº 197, de 2002, do art. 7º da IN nº 811, de
2010, do art. 3º da IN nº 341, de 2003, art. 476 da IN nº 971, de
2009, do art. 8º da IN nº 1.279, de 2012, do art; 3º da IN nº 726, de
2007, e do art. 7º da IN nº 892, de 2008, continuam a ser aplicadas;
j) A multa prevista na alínea “a” do inciso II do art. 964 do
Regulamento do Imposto de Renda (RIR), com espeque no art. 88,
inciso I, da Lei nº 8.981, de 1995, continua vigente;
k) Aplica-se o disposto no inciso II do art. 57 da MP nº
2.158-35, de 2001, ao não atendimento também por pessoas físicas
para apresentação dos arquivos digitais ou para prestação de esclarecimentos
em procedimento de fiscalização, sem prejuízo da aplicação
da multa por atraso na entrega de declaração.
l) As multas previstas nos arts. 38 e 38-A da LC nº 123, de
2006, continuam vigentes.
m) Às pessoas jurídicas inscritas no Simples Nacional aplicam-
se as multas previstas nos incisos II e III do art. 57 da MP nº
2.158-35, de 2001, nos procedimentos de fiscalização feitos pela
RFB.
n) A multa nova mais benéfica retroage para alcançar atos
não definitivamente julgados, nos termos do art. 106, inciso II, alíneas
“a” e “c”, do CTN.
o) A multa de que trata o inciso I do art. 57 da MP nº 2.158-
35, de 2001, é por atraso na entrega da declaração, demonstrativo ou
escrituração digital.
p) Verifica-se a forma de apuração do lucro para quantificar
a multa prevista no inciso I descrita na conclusão “o” pela última
DIPJ entregue; se não tiver sido entregue DIPJ, verifica-se pela última
DCTF entregue.
q) Há incompatibilidade na aplicação do inciso I da multa às
pessoas jurídicas que sejam desobrigadas de entrega de DIPJ e DCTF,
bem como às imunes e isentas e que não apurem lucro, como órgãos
públicos;
r) Quanto às pessoas jurídicas omissas, como elas não optaram
pelo regime presumido de apuração do lucro, aplica-se a elas a
multa como sendo de lucro real.
s) Basta a não apresentação dos arquivos digitais ou a não
prestação dos esclarecimentos sobre eles no prazo concedido, que não
poderá ser inferior a quarenta e cinco dias, para a configuração da
multa do inciso II do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, sem
prejuízo da aplicação da multa do inciso I.
t) Há incompatibilidade da multa do inciso III às pessoas que
não auferirem faturamento, como órgãos públicos. Às pessoas jurídicas
imunes, isentas, inclusive sociedades sem fins lucrativos, se
não houver forma de auferir o faturamento, aplica-se a multa mínima
de R$ 100,00 (cem reais).
u) Os deveres instrumentais exigidos no procedimento de
compensação, ressarcimento e restituição não são considerados como
obrigação acessória. Não há consequência pela alteração da redação
do art. 57 da MP nº 2.158-35, de 2001, seja em relação ao valor das
multas incidentes, seja em relação aos prazos para apresentação de
arquivo, demonstração ou escrituração digital.
À consideração superior.
(Assinado digitalmente)
EDUARDO GABRIEL DE GÓES VIEIRA
FERREIRA FOGAÇA
Auditor-Fiscal da RFB – Chefe da Dinog
De acordo. Encaminhe-se ao Coordenador-Geral da Cosit.
(Assinado Digitalmente)
MIRZA MENDES REIS
Auditora-Fiscal da RFB – Coordenadora da Copen
De acordo. Encaminhe-se ao Subsecretário de Tributação e
Contencioso (Sutri), com proposta de encaminhamento ao Secretário
da Receita Federal do Brasil, para aprovação.
(Assinado Digitalmente)
FERNANDO MOMBELLI
Auditor-Fiscal da RFB – Coordenador-Geral da
Cosit
De acordo. Encaminhe-se ao Secretário da Receita Federal
do Brasil para aprovação.
(Assinado Digitalmente)
SANDRO DE VARGAS SERPA
Auditor-Fiscal da RFB – Subsecretário de
Tributação e Contencioso
Aprovo. Divulgue-se nos termos do art. 8º da OS Cosit nº 1,
de 2012. Publique-se no Diário Oficial da União.
(Assinado Digitalmente)
CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO
Auditor-Fiscal da RFB – Secretário da RFB
